Розміщення реклами від Google: облік та оподаткування

Ситуація: Наше підприємство на своєму сайті розміщує рекламу від Google. Як відображати в обліку та оподатковувати отримані за розміщення кошти?

Договір

Співпраця з Google, як правило, ґрунтується на оферті (публічному договорі), розміщеній в Інтернеті. Договір з резидентом України (ст. 633 ЦКУ) і зовнішньоекономічний договір у разі експорту послуг (ст. 6 Закону про ЗЕД) може бути укладений шляхом прийняття публічної пропозиції про угоду (оферти).

Умови оферти зазвичай передбачають не лишень технічні вимоги, але й умови платежів (у тому числі поріг оплати), порядок оподаткування, можливість заліку платежів за інші послуги Google, форс-мажорні обставини тощо. Здебільшого Google є посередником між рекламодавцями та особами, котрі розміщують рекламу. Але водночас підприємство, котре розміщує рекламу, виходячи з умов оферти, не є ані повіреним (комісіонером), ані довірителем (комітентом).

Предметом договору є розміщення реклами. Так, система Google Adsense розміщує на сайтах текстові та графічні матеріали, схожі за контекстом із запитами користувачів. Власники сайтів, які розміщують рекламу, одержують дохід за переходи відвідувачів за рекламними посиланнями і покази реклами.

Розробку порядку обліку та оподаткування підприємству слід розпочинати з вивчення умов оферти. Він дозволить визначити суму і дату одержання доходу підприємства від розміщення реклами на своєму сайті та установити порядок оподаткування.

Бухоблік

За НП(С)БО облік побудовано за методом нарахування: угоди та інші події визнають у момент, коли вони відбуваються, а не лишень коли одержують або виплачують кошти чи їх еквіваленти.

Тому дохід від послуги з розміщення реклами Google, як правило, не відповідатиме сумі отриманих коштів через такі обставини:

• наявність порогу оплати — якщо дохід, нарахований підприємству в його Google акаунті, менший за встановлену в оферті суму, то кошти буде виплачено наступного місяця. Цим можна знехтувати, якщо значення порогу оплати не перевищить рівня суттєвості, установленого обліковою політикою підприємства;
• залік платежу в рахунок інших послуг Google;
• банківські витрати — підприємство може одержувати кошти вже за вирахуванням вартості послуг банку;
• інші умови оферти. Приміром, в Умовах надання послуг Google Adsense онлайн (компанії Google Ireland Limited) мовиться: “компанія Google може (а) утримати або зарахувати будь-який платіж, що належить вам відповідно до Умов Adsense або будь-якої іншої угоди або (b) вимагати від вас відшкодувати нам протягом 30 днів з дати будь-якого рахунку будь-яку суму, яку ми могли переплатити вам у минулих періодах”.

Таким робом, дохід слід нараховувати в сумі, передбаченій умовами Google, за даними Google акаунта, а не в сумі грошових надходжень, за умови виконання вимог п. 10 НП(С)БО 15 “Дохід”.

Рекламу розміщує конкретний співробітник підприємства, зарплатню якого (або її частину) може бути віднесено на видатки за цією послугою разом із визначеною сумою амортизації комп’ютерного обладнання і програмного забезпечення. Згідно з п. 7 НП(С)БО 16 “Витрати” видатки визнають витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для одержання якого вони здійснені.

Поза тим, необхідно відстежити усі взаємозаліки з Google (якщо вони є), а також відрахування та утримання, котрі здійснить Google у зв’язку з порушенням умов розміщення реклами. Зазвичай такі порушення зазначено в оферті.

Платежі та нарахування Google здійснює в іноземній валюті. У разі затримки оплати за виконані послуги виникнуть курсові різниці, облік яких здійснюють за НП(С)БО 21 “Вплив змін валютних курсів” або МСБО (IAS) 21 “Вплив змін валютних курсів”.

За монетарними статтями в іноземній валюті на дату балансу і на дату здійснення господарської операції відображають курсові різниці:

• дохід — на субрахунку 714 “Дохід від операційної курсової різниці”;
• витрати — на субрахунку 945 “Втрати від операційної курсової різниці”.

Оподаткування

Умови надання послуг Google можуть містити застереження щодо податків. Приміром, “У межах ваших відносин з Google компанія Google несе відповідальність за всі податки (якщо вони є), пов’язані з транзакціями між компанією Google і рекламодавцями, які розміщують Оголошення на Ресурсах. Ви несете відповідальність за всі податки (якщо вони є), пов’язані з Послугами, окрім податків, котрі ґрунтуються на чистому прибутку компанії Google. Усі платежі, здійснені вам компанією Google у зв’язку з Послугами, розглядатимуться як такі, що включають податок (якщо застосовне), і не підлягатимуть коригуванню”. З останнього твердження, зосібна, висновується, що платежі включають суму ПДВ (якщо вони є об’єктом оподаткування).

• ПДВ. Об’єктом обкладення ПДВ є постачання послуг, місце постачання яких розташовано на митній території України (пп. “б” п. 185.1 ПКУ). Для рекламних послуг місцем постачання вважають місце, в якому одержувач послуг зареєстрований суб’єктом господарювання, або — за відсутності такого місця — місце постійного або переважного його проживання (пп. “б” п. 186.3 ПКУ).

Застосовуючи це положення, ураховують форму та умови оферти, резидентність сторін. Водночас рекламна діяльність має певну спе­цифіку, котра утруднює ідентифікацію одержувача послуг. Так, згідно із Законом про рекламу:

• рекламодавець — особа, котра є замовником реклами для її виробництва та/або розповсюдження;
• розповсюджувач реклами — особа, котра здійснює розповсюдження реклами;
• споживачі реклами — невизначене коло осіб, на яких скеровано рекламу.

У нашому випадку підприємство, котре розміщує рекламу, є її розповсюджувачем. А споживачами (одержувачами) рекламних послуг у мережі Інтернет є “невизначене коло осіб”. Визначення місця постійного або переважного місця проживання невизначеного кола осіб — завдання складне, яке рідко має єдиний варіант вирішення (до прикладу, якщо товари та послуги, що рекламуються на сайті, затребувані суто резидентами/нерезидентами України).

Ігноруючи рекламну специфіку, можна розглянути ситуацію, виходячи тільки з умов договору. Приміром, податкова так розтлумачує  порядок обкладення ПДВ операцій з придбання у резидента на митній території України рекламних послуг повіреним-резидентом для довірителя-нерезидента за договором доручення: позаяк місцем постачання резидентом — платником ПДВ рекламних послуг повіреному-резиденту є митна територія України, то ця операція є об’єктом обкладення ПДВ. Місцем постачання при­дбаних рекламних послуг повіреним-резидентом довірителю-нерезиденту є місце їх постачання за межами митної території України. Тому зазначена операція не є об’єктом обкладення ПДВ, а повірений-резидент не має права на податковий кредит під час придбання таких послуг.

Підприємству в цій ситуації можна порадити звернутися до податкової за роз’ясненням про порядок обкладення ПДВ операцій з розміщення реклами в Інтернеті, зазначивши у запиті вид договору (доручення, комісії, послуги тощо); резидентність відділення компанії Google; місце постійного або переважне місце проживання споживачів реклами (якщо його можна встановити); підстави, що дозволили зробити висновок про місце проживання одержувачів послуг.

За наявності об’єкта обкладення ПДВ у разі одержання попередньої оплати в іноземній валюті підприємство на дату зарахування коштів на поточний рахунок визначає податкове зобов’язання з ПДВ за офіційним курсом гривні до іноземних валют, що діє на дату визначення таких податкових зобов’язань, себто встановлених Національним банком України в попередній робочий день (див. роз’яснення  у категорії 101.07 ЗІР).

• Єдиний податок. Платникам єдиного податку варто бути обачними, ухвалюючи рішення про співпрацю з Google, позаяк вони зобов’язані виконувати вимоги п. 291.6 ПКУ і застосовувати суто грошові розрахунки (без взаємозаліків). А якщо умови Google не передбачають взаємозаліків, то об’єкт обкладення єдиним податком визначають у сумі одержаних у звітному періоді коштів (пп. 2 п. 292.1 ПКУ). Суму ПДВ не включають до складу доходу (пп. 1 п. 292.11 ПКУ).

• Податок на прибуток. Об’єкт оподаткування визначають виходячи з фінансового результату, отриманого з бухобліку, з урахуванням різниць, установлених ПКУ. Для послуг з розміщення реклами ПКУ не передбачає спеціальних коригувань.

Розглянемо умовний приклад. Підприємство за даними Google Adsense акаунта у звітному місяці надало послуги з розміщення реклами на 520 дол. США (курс НБУ — 37,5). На початок місяця в обліку значилася дебіторська заборгованість Google Adsense у сумі 575 дол. США за курсом НБУ — 36,0. Google Adsense сплатив 570 дол. США (курс НБУ — 37,0). На дату балансу курс НБУ становив 38,5.

Одержувачі рекламних послуг — резиденти України.

Підприємство відобразило в обліку записи, наведені у таблиці.

№ з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік		Сума
		Дт	Кт
1	Нараховано курсові різниці за дебіторською заборгованістю на дату оплати (575 дол. США х (37,0 - 36,0))	362	714	575 грн
2	Отримано оплату від Google Adsense за курсом НБУ — 37,0 грн	312	362	570 дол. США 21090 грн
3	Нараховано курсові різниці за дебіторською заборгованістю на дату визнання доходу (5 дол. США х (37,5 - 37,0))	362	714	2,5 грн
4	Нараховано дохід від послуг з розміщення реклами за курсом НБУ — 37,5 грн	362	703	520 дол. США 19500 грн
5	Нараховано ПДВ	703	641/ПДВ	3250 грн
6	Списано видатки на розміщення реклами	903	66, 65, 131, 133	5700 грн
7	Списано на фінрезультат собівартість послуг з розміщення реклами	791	903	5700 грн
8	Списано на фінрезультат дохід від послуг з розміщення реклами без ПДВ	703	791	16250 грн
9	Нараховано курсові різниці на дату балансу ((575 – 570 + 520) дол. США х (38,5 - 37,5))	362	714	525 грн

У прикладі заборгованість увесь час залишається монетарною (на початок періоду, на дату оплати, на дату нарахування доходу і на дату балансу), тому відповідно до НП(С)БО 21 виникають курсові різниці.

Ольга БУЛГАКОВА,
ACCA DipIFR, експерт з бухгалтерського та податкового обліку

Список використаних нормативно-правових актів:

1. ЦКУ — Цивільний кодекс України.

2. ПКУ — Податковий кодекс України.

3. Закон про ЗЕД — Закон України “Про зовнішньоекономічну діяльність” від 16.04.91 р. № 959-XII.

4. Закон про рекламу — Закон України “Про рекламу” від 03.07.96 р. № 270/96-ВР.

#бухоблік, #реклама, #ПДВ, #ЄдинийПодаток, #ПодатокНаПрибуток, #КурсовіРізниці