газета “все про бухгалтерський облік”
Як нещодавно з’ясувалося, вже кілька місяців фахівці ДПС у індивідуальних податкових консультаціях та у ЗІР згадують зміни, внесені до ПКУ ще у вересні 2022 р., і, посилаючись на них, роблять вельми цікавий висновок про те, що під час оподаткування виплат у негрошовій формі військовий збір потрібно визначати з допомогою натуркоефіцієнта. Але він також підштовхує до іншого висновку: у разі застосування податкової соціальної пільги до зарплати працівника військовий збір слід обчислювати від суми зарплати, зменшеної на соцпільгу.
Пропонуємо докладно розібрати питання обчислення військового збору. Але спершу подивимося, які ж такі зміни ПКУ у вересні 2022 р. спричинили мутацію думки податківців (вона ще до речі не остаточна — про це теж поговоримо) та наведемо хронологію роз’яснень від ДПС.
Почнімо із того…
Спершу процитуємо норми ПКУ, а саме його пп. 1.4 п. 161 підрозділу 10 р. ХХ. По 02.09.2022 р. включно норма цього підпункту звучала так:
“1.4. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту”.
А вже Законом № 2520*, що набув чинності 03.09.2022 р., підпункт 1.4 виклали в новій редакції:
* Закон України “Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо сприяння розвитку волонтерської діяльності та діяльності неприбуткових установ та організацій в умовах збройної агресії Російської Федерації проти України” від 15.08.2022 р. № 2520-IX.
“1.4. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються в порядку, встановленому розділом IV цього Кодексу, з урахуванням особливостей, визначених підрозділом 1 цього розділу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту”.
Найцікавіше, що і в колі податківців, і в колі професійних консультантів цю зміну сприйняли як технічну і такою, що не змінює принципів визначення військового збору. Та, звісно, нас більше цікавить…
У категорії 126.08 ЗІР до 16.02.2024 р. відповідь на запитання “чи застосовується підвищуючий коефіцієнт до доходів, виплачених у негрошовій формі, для розрахунку військового збору?” звучала так: “Не застосовується”. Але 16.02.2024 р. її перевели до нечинних.
Натомість на таке саме запитання з’явилася нова відповідь: “Так, застосовується”. Але вже з 22.02.2024 р. і вона не є чинною з тієї причини, що ДПС узгоджує позицію із Мінфіном.
Появі останніх роз’яснень передували кілька відповідей на індивідуальні запити платників податків.
1. ІПК ДПС України від 22.11.2022 р. № 2014/ІПК/99-00-24-03-03-05.
Цю ІПК ми згадали не випадково, адже її було надано після набрання чинності Законом № 2520, але водночас податківці наголошували у ній на тому, що нормами п. 161 підрозділу 10 р. XX ПКУ не передбачено застосування для військового збору коефіцієнта, визначеного п. 164.5 ст. 164 ПКУ.
2. ІПК ДПС України від 26.05.2023 р. № 1309/ІПК/99-00-24-03-03-06.
Це чи не перше роз’яснення, в якому контролери підкреслювали необхідність застосування натуркоефіцієнта під час обчислення військового збору. Зокрема, вони зазначали: коли вартість дарунків перевищує неоподатковуваний розмір, то дохід у вигляді суми такого перевищення визнають додатковим благом і обкладають податком на доходи і військовим збором з урахуванням положень п. 164.5 ПКУ.
Але, як то кажуть, один в полі не воїн. Тож на цю травневу ІПК тоді мало хто звернув увагу. Утім, згодом з’явилися нові.
3. ІПК ДПС України від 02.11.2023 р. № 3900/ІПК/99-00-24-03-03-06.
У ній податківці наголошують, що з дати набрання чинності Законом № 2520, у разі нарахування (надання) податковим агентом доходів у будь-якій негрошовій формі, такі доходи обкладають податком на доходи і військовим збором з урахуванням положень п. 164.5 ПКУ.
4. ІПК ДПС України від 28.11.2023 р. № 4385/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК.
Тут, зосібна, сказано, що в ситуації, коли умовами договору оренди передбачено, що орендна плата нараховується та виплачується у негрошовій формі, то вартість такого доходу обкладається податком на доходи і військовим збором з урахуванням коефіцієнта, визначеного п. 164.5 ПКУ. Якщо ж орендна плата нараховується грошима, а видається згодом у натуральному вигляді, коефіцієнт не застосовується.
У жодному роз’ясненні не сказано, яким саме коефіцієнтом під час обчислення військового збору потрібно послуговуватися. Якщо ж буквально дотримуватися п. 164.5 ПКУ, то матимемо картину:
Але, на переконання автора, потрібно використовувати єдиний натуркоефіцієнт для визначення “брудної” суми негрошового доходу — 1,242236 (100 : (100 – 18 – 1,5)). Розлого про те, коли та які коефіцієнти варто застосовувати, ми поговоримо у одному із найближчих випусків газети “Все про бухгалтерський облік”.
У категорії 126.05 ЗІР спочатку до 03.09.2022 р., а згодом і до 16.02.2024 р. чинною відповіддю на запитання “з якої суми сплачується військовий збір у випадку застосування ПСП?” була така: “З усієї суми нарахованого доходу”.
Аналогічні висновки контролери робили на офіційних сайтах (див., наприклад). Наразі ж чинної відповіді на наведене запитання ЗІР не містить. Водночас причиною переведення останньої чинної версії запитання до категорії нечинних названо саме зміни, внесені Законом № 2520 до пп. 1.4 п. 161 підрозділу 10 р. ХХ ПКУ.
Отже, можна припустити, що податківці йдуть второваною доріжкою (слідом за натуркоефіцієнтом), і вже невдовзі ми матимемо нову консультацію в ЗІР. І висновок, схоже, в ній буде про те, що починаючи з вересня 2022 р. ПСП потрібно застосовувати не лише під час обчислення податку на доходи, а й військового збору. Висновок цілком логічний, адже якщо вже послуговуватися нормами п. 164.5 ПКУ, визначаючи базу для оподаткування військовим збором, то потрібно керуватися і приписами п. 164.6 ПКУ. А в ньому йдеться про те, що під час нарахування доходів у формі зарплати базу оподаткування визначають як нараховану зарплату, зменшену на суму страхових внесків до накопичувального фонду, а у випадках, передбачених законом, — обов’язкових страхових внесків до недержавного пенсійного фонду, які відповідно до закону сплачують за рахунок зарплати працівника, а також на суму ПСП за її наявності.
Чи скажуть про це зрештою податківці, поживемо — побачимо. Сподіваємося лише, це буде якнайшвидше.
Зауважимо: насправді пп. 1.4 п. 161 підрозділу 10 р. ХХ ПКУ охоплює досить широке коло запитань. Тож слід бути готовим до появи інших роз’яснень, які можуть змінити підходи ДПС у застосуванні військового збору. До прикладу, свідченням, що податківці дійсно серйозно взялися за генеральне прибирання серед своїх роз’яснень щодо військового збору, є вже змінене роз’яснення у категорії 126.02 ЗІР. У ній вони з 16.02.2024 р. змінили відповідь на запитання “чи підлягає оподаткуванню військовим збором сума доходу, отриманого ФОП на загальній системі оподаткування від провадження господарської діяльності?”.
Щоправда, судячи зі змісту нової консультації, для підприємців-загальносистемників у цьому питанні нічого не змінилося.
Наголосимо: податківці у ЗІР та ІПК розтлумачують порядок обчислення військового збору, який потрібно застосовувати зараз (хоча й згадують подекуди, що він діє з 03.09.2022 р.). Та зміни відбулися саме з 03.09.2022 р. Отже, рухаючись у фарватері наведених роз’яснень ДПС, передбачаємо необхідність перерахунку суми військового збору та відображення результатів такого перерахунку у податковій звітності. У підсумку може з’явитися як зобов’язання доплатити збір, так і виникнути переплата за ним.
Але поспішати із перерахунком не радимо. Пропонуємо дочекатися узгодження ДПС позиції із Мінфіном. Ми вас про це обов’язково повідомимо та розповімо за потреби як провести такий перерахунок, у майбутніх випусках газети “Все про бухгалтерський облік”.
Василь ЦИГАНЕНКО,
консультант газети “Все про бухгалтерський облік”